役員賞与を損金に落とすための「事前確定届出給与」は、届出さえ出せば安心という制度ではありません。要点を先に挙げると、次の3つに集約されます。
第一に、届出期限は「株主総会等の決議日から1か月を経過する日」と「会計期間開始の日から4か月を経過する日」のいずれか早い日で、1日でも遅れると損金算入できません。第二に、届け出た支給日・支給額と実際の支給が1円・1日でもずれると、その定めに基づく給与は原則として全額が損金不算入になります。第三に、いったん支給日が到来した後に「やっぱり払わない」とすると、源泉徴収と債務免除益への課税という二重の負担につながります。
なぜ役員賞与だけルールが厳しいのか
従業員への給与や賞与は、いつ・いくら支払っても全額が損金になります。これに対し役員給与に厳格なルールがあるのは、利益が出そうな期末に役員報酬を積み増して利益を圧縮するといった、恣意的な利益調整を防ぐためです。
そのため法人税法上、損金に算入できる役員給与は「定期同額給与」「事前確定届出給与」「業績連動給与」の3類型に限定されています（法人税法34条1項）。このうち中小企業が役員賞与を損金にしたい場合に使うのが、事前確定届出給与です。所定の時期に確定した額を支給する旨をあらかじめ定め、その内容を税務署に届け出た給与だけが損金として認められる、という建て付けになっています。
届出期限――「決議から1か月」と「期首から4か月」の早い方
事前確定届出給与を損金にするには、原則として届出期限までに納税地の所轄税務署長へ届出書を提出していることが必要です。この期限は、次の(1)(2)のうちいずれか早い日とされています。
(1) 株主総会等の決議によりその定めをした日（決議日が職務執行開始日より後の場合はその開始日）から1か月を経過する日。(2) 会計期間開始の日から4か月を経過する日。なお、新設法人がその設立時に開始する職務について定めをした場合は、設立の日以後2か月を経過する日が期限です。
3月決算法人が6月下旬の定時株主総会で決議したケースを考えると、「決議日から1か月」と「4月1日から4か月＝7月31日」を比べて早い方が期限になります。多くの場合は決議日から1か月の方が先に到来します。届出が1日でも遅れれば、その賞与は損金になりません。ここは提出日の管理を徹底したいところです。
支給は「届出どおり」でなければ全額アウト
届出を期限内に出しても、それで終わりではありません。事前確定届出給与は、届け出た支給時期・支給額どおりに実際に支給されたものに限って損金算入が認められます（法人税基本通達9-2-14）。
したがって、届け出た支給額や支給時期と実際の支給が異なる場合には事前確定届出給与に該当しないこととなり、原則としてその支給額の全額が損金不算入になります。「少しずれた分だけが否認される」のではなく、その定めに係る支給全体が対象になる点が、この制度の厳しさです。支給日が1日ずれても、支給額が1円ずれても否認されうる、と考えておくのが安全です。
なお、複数回の支給がある場合、定めどおりに支給されたかどうかは、その職務執行期間を一つの単位として、当該事業年度および翌事業年度の全支給について判定するとされています（国税庁の質疑応答事例）。
見落としやすい例外――届出が不要なケース
事前確定届出給与のうち、届出そのものが不要になる例外もあります。定期給与を支給しない役員に対し、同族会社に該当しない法人が金銭で支給する給与については、届出は必要ありません。
ただし、中小企業のほとんどは同族会社に該当します。「非常勤役員に四半期ごとに払うだけだから届出は要らない」という理解は誤りになりやすく、同族会社であればこうした支給にも届出が必要です。届出不要という例外は、あくまで同族会社以外に限られる点に注意が必要です。
実務ではこう見ています――支給日をまたぐと「往復ビンタ」
ここからは実務の感覚です。事前確定届出給与は、支給日が1日ずれても、金額が少しでもずれても損金算入が否認されうる、非常に神経を使う制度だと見ています。
とりわけ気をつけたいのが、株主総会で支給を決議したのに、資金繰りなどの事情で支給を見送ってしまうケースです。ここで誤解されがちなのが、「決議しただけならまだ払っていないのだから課税されない」という発想です。実際には、支給日が到来した時点が分かれ目になります。
支給日を過ぎてから支給しないこととした場合、税務上は次のような流れで整理されます。まず、支給日の到来により役員賞与の支払債務（未払金）が発生し、それを免除した形になります。この未払給与について支払債務の免除を受けた場合には、免除を受けた時にその支払があったものとして源泉徴収を行うこととされています（所得税基本通達181〜223共-2）。つまり、1円も払っていないのに源泉徴収だけは発生します。
さらに法人側では、未払金を支払わないことによる債務免除益が生じ、これは原則として法人税の益金に算入されます。仕訳のイメージは次のとおりです。
- 役員賞与 ○○円 ／ 未払金 ○○円（支給日到来で債務が発生）
- 未払金 ○○円 ／ 債務免除益 ○○円（支払わないことで免除益が発生）
損金にはならないうえに、源泉徴収は取られ、債務免除益には法人税がかかる。これが「往復ビンタ」の正体です。なお、その支払わないことが会社の整理・事業の再建・業況不振のためのもので、かつ一定の基準によって決定されたものであるときは、債務免除益を益金不算入にできる特例があります（法人税基本通達4-2-3）。ただし要件は限定的で、どんな不支給でも救われるわけではありません。
一方で、支給日が到来する前に不支給を決定し、役員が受領辞退の意思表示をしていれば、話は変わります。支給期の到来前に辞退の意思を明示して辞退した給与は課税しないとされており（所得税基本通達28-10）、この場合は源泉徴収も債務免除益の問題も生じないと整理するのが実務では一般的です。
結論として、支給を決議した以上は届出どおりに支給するのが最も安全です。どうしても支給が難しいのであれば、支給日が来る前に不支給を決めてしまうこと。支給日をまたいでから慌てるのが、いちばん損をするパターンだと見ています。
まとめ
事前確定届出給与は、届出期限・支給日・支給額のいずれについても「日付と金額の正確さ」がすべての制度です。届出は決議から1か月と期首から4か月の早い方までに、支給は届出どおりに、そして支給を見送るなら支給日が来る前に。この3点を外さなければ、役員賞与を損金にする有効な手段になります。
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